Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) (ст. 122 НК РФ)

Ст. 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога, сбора, страховых взносов, возникшей в результате:

- занижения налоговой базы;

- иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов);

- или других неправомерных действий (бездействия), при условии, что такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 129.3 и ст. 129.5 НК РФ.

Не признается правонарушением неуплата или неполная уплата налога (сбора, страховых взносов) в случае, если у налогоплательщика (плательщика сбора, страховых взносов) со дня, на который приходится срок уплаты налога (сбора, страховых взносов), до дня вынесения решения о привлечении к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, непрерывно имелось положительное сальдо единого налогового счета в размере, достаточном для полной или частичной уплаты налога. Освобождение от ответственности действует в части, соответствующей положительному сальдо ЕНС (п. 4 ст. 122 НК РФ).

Положения п. 4 ст. 122 НК РФ не применяются при умышленной неуплате (не полной уплате) налога, сбора, страховых взносов, влекущей наступление ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ.

Субъектами правонарушения являются налогоплательщики, плательщики сборов и страховых взносов, на которых возложена обязанность уплачивать в установленный срок соответствующие налоги, сборы и страховые взносы.

При этом не признаются субъектами ответственности лица, не достигшие шестнадцатилетнего возраста, а также их законные представители (п. 1 ст. 45 НК РФ).

Кроме того, не являются субъектами ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, налоговые агенты. Для них ответственность установлена ст. 123 НК РФ.

В силу НК РФ в целях применения ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ должно быть подтверждено, что неуплата налога имела место именно в результате виновного противоправного нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Так, ответственность по п. 1 ст. 122 НК РФ может быть применена, если будет установлен факт ошибочного применения специального налогового режима (вместо общего). В этом случае налогоплательщик одновременно может быть привлечен и к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ, за нарушение срока представления налоговой отчетности в соответствии с тем режимом налогообложения, который он обязан был применять в силу НК РФ (определение Конституционного Суда РФ от 14.12.2023 N 3286-О).

Бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении суммы налога в бюджет, иными словами нарушение срока уплаты налога, само по себе не является основанием для привлечения к ответственности. В этом случае с налогоплательщика могут взыскать пени (п. 19 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности, так и в форме умысла.

В зависимости от формы вины устанавливается размер санкции, который составляет:

- 20% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) в случае совершения правонарушения по неосторожности (п. 1 ст. 122 НК РФ);

- 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) в случае совершения правонарушения умышленно (п. 3 ст. 122 НК РФ).

Исчисление срока давности привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ производится со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога (сбора, страховых взносов) (абз. 3 п. 1 ст. 113 НК РФ). 

Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ, а также не освобождает от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога, сбора, страховых взносов и пени (п. 4 ст. 108 НК РФ).